Ответственность налогоплательщика за контрагентов

Согласно сложившейся судебной практике, в отсутствие именно прямых доказательств умысла и недобросовестности, направленных на уклонение от уплаты налогов, налогоплательщик не должен нести ответственность за нарушения, допущенные контрагентом (даже если последние их допустили).

Действующее налоговое законодательство не предусматривает возложения на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов; права налогоплательщика не поставлены в зависимость от результатов хозяйственной деятельности контрагентов при осуществлении налогоплательщиком реальной хозяйственной деятельности. Налоговым законодательством установлен принцип личной ответственности хозяйствующего субъекта, нарушившего законодательство, и только при наличии его вины, о чем свидетельствует - Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 сентября 2007 г. №9893/07, Постановление ФАС Поволжского округа от 25 октября 2007 г. по делу №А72-2575/07, Постановления ФАС Московского округа от 16 октября 2007 г. по делу №А40-62081/06-108-342, от 2 ноября 2007 г. по делу №А41-К2-26262/06, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 09.03.2017 N Ф05-125/2017 по делу N А40-229253/2015, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.01.2017 N Ф05-19716/2016 по делу N А40-9876/2016 и большое множество других судебных актов с аналогичными выводами.

Если недобросовестные (подозрительные) контрагенты - 2 и последующее звено.

---

В Определении от 16 октября 2003 г. N 329-О Конституционный Суд РФ указал: истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.


Отсутствие прямых доказательств умысла и недобросовестности, направленных на уклонение от уплаты налогов, налогоплательщик не должен нести ответственность за нарушения, допущенные контрагентом; действующее налоговое законодательство не предусматривает возложения на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов; права налогоплательщика не поставлены в зависимость от результатов хозяйственной деятельности контрагентов при осуществлении налогоплательщиком реальной хозяйственной деятельности; налоговым законодательством установлен принцип личной ответственности хозяйствующего субъекта, нарушившего законодательство, и только при наличии его вины (Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 сентября 2007 г. N 9893/07, Постановление ФАС Поволжского округа от 25 октября 2007 г. по делу N А72-2575/07, Постановления ФАС Московского округа от 16 октября 2007 г. по делу N А40-62081/06-108-342, от 2 ноября 2007 г. по делу N А41-К2-26262/06 и др.).

Степень ответственности налогоплательщика за действия поставщиков зависит также от места "дефектного" поставщика в цепочке поставки товара.

Так, в обычных условиях, при отсутствии между участниками хозяйственных операций признаков взаимозависимости и аффилированности, ответственность налогоплательщика, как правило, возможна только в связи с действиями своего прямого поставщика (с учетом изложенных выше "групп риска"). Согласно преобладающей позиции арбитражных судов за действия и правосубъектность субпоставщиков второго, третьего и т.д. звена налогоплательщик ответственности не несет. Так, Высший Арбитражный Суд РФ в Определении от 8 октября 2007 г. N 12087/07, ФАС Поволжского округа в Постановлениях от 7 июня 2007 г. по делу N А65-24372/06, от 13 ноября 2007 г. по делу N А65-7736/2006, от 27 ноября 2007 г. по делу N А65-24906/2006-СА2-8 отметили, что выбор субпоставщика не находится под контролем налогоплательщика, прямые договорные и иные экономические отношения между налогоплательщиком и субпоставщиками отсутствуют, в связи с чем в данном случае нельзя говорить о какой-либо неосмотрительности и неосторожности налогоплательщика.

Пример:

ООО "Союз" закупает товары по договору поставки у ООО "Светлана". В свою очередь, ООО "Светлана" приобретает данные товары у ООО "Ромашка". Таким образом, имеет место следующая последовательность поставки товара: ООО "Ромашка" - ООО "Светлана" - ООО "Союз". Между ООО "Союз", ООО "Светлана" и ООО "Ромашка" признаки взаимозависимости отсутствуют.
В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Ромашка" не выполняет своих налоговых обязанностей: налоговая отчетность организацией не сдается, налоги не уплачиваются. По юридическому адресу ООО "Ромашка" не находится. В связи с этим налоговый орган отказывает ООО "Союз" в признании налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль в отношении рассмотренной выше операции по поставке товаров.
В данной ситуации у ООО "Союз" имеются все шансы отстоять свои права в суде, поскольку "дефектный" поставщик - ООО "Ромашка" является по отношению к ООО "Союз" субпоставщиком второго звена; прямые договорные связи между ООО "Союз" и ООО "Ромашка" отсутствуют. Соответственно, ООО "Союз" в рассматриваемом случае по общему правилу не может нести ответственность за действия (бездействие) ООО "Ромашка".

Если по этим же налогам налоговые органы раньше по делу другого налогоплательщика и уже выявили схему и определили, кому была подконтрольна организация, то применить ее к другому налогоплательщику нельзя, поскольку налоговые органы не могут давать противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.

---

Определение Верховного Суда РФ от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133 по делу N А40-32793/2017
Требование: О признании недействительным решения в части доначисления НДС, налога на прибыль организаций, установления завышения размера убытков, начисления пеней.
Обстоятельства: Основанием для доначисления спорных сумм стал вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды при реализации товаров путем организации формального документооборота с подконтрольной организацией, не декларировавшей и не исполнявшей свои налоговые обязательства.
Решение: Дело в части доначисления налогов, пеней и санкций направлено на новое рассмотрение, так как налоговые органы, составляющие единую централизованную систему, не могут давать противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.

ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 27 сентября 2018 г. N 305-КГ18-7133

Резолютивная часть определения объявлена 26.09.2018.
Полный текст определения изготовлен 27.09.2018.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего судьи Тютина Д.В.,
судей Антоновой М.К., Прониной М.В.
рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" на решение Арбитражного суда города Москвы от 06.07.2017 по делу N А40-32793/2017, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.02.2018 по тому же делу,
по заявлению закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" к Инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по городу Москве о признании частично недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В судебном заседании приняли участие представители лиц, участвующих в деле:
- от закрытого акционерного общества "НПФ Технохим": Иванов К.В., Палагина Р.В., Терский А.А.;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по городу Москве: Денисаев М.А., Крицкий В.И., Матвиенко А.А., Родионова И.Е., Суховеев Е.М.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Тютина Д.В., выслушав представителей участвующих в деле лиц и изучив материалы дела, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации

установила:

закрытое акционерное общество "НПФ Технохим" (далее - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по городу Москве (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 21.10.2016 N 12/766 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 108 299 200 рублей; доначисления налога на прибыль организаций в размере 118 682 917 рублей; установления завышения убытка за 2014 год в размере 10 247 632 рублей; начисления пеней на указанные суммы и привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в части оспариваемых сумм.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 06.07.2017, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22.02.2018, в удовлетворении заявленного требования отказано.
В кассационной жалобе ее податель ставит вопрос об отмене судебных актов в связи с допущенным, по его мнению, нарушением норм материального и процессуального права.
Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Тютина Д.В. от 27.07.2018 кассационная жалоба вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в части эпизода взаимоотношений заявителя с обществом с ограниченной ответственностью "ПромХимСнаб" (далее - ООО "ПромХимСнаб").
Основаниями для отмены или изменения судебных актов в порядке кассационного производства в Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее также - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене, с направлением дела на новое рассмотрение, ввиду следующего.
Как следует из судебных актов и материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой принято оспариваемое решение от 21.10.2016 N 12/766. Основанием для доначисления спорных сумм НДС и налога на прибыль организаций, в том числе, стал вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды при реализации товаров (химической продукции, используемой, в том числе при производстве нефтепродуктов), путем организации формального документооборота с подконтрольной организацией (ООО "ПромХимСнаб"), также должным образом не декларировавшей и не исполнявшей свои налоговые обязательства.
Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды руководствовались положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), учли разъяснения, данные в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и пришли к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным, поскольку документы на реализацию товаров контрагенту - ООО "ПромХимСнаб", не отражают реальную деятельность общества.
В соответствии с материалами проверки и судебными актами, а также исходя из позиции лиц, участвующих в деле, общество по документам учета в проверенном периоде, а именно в 2012 году и в первом квартале 2013 года, реализовало товар (многофункциональную добавку АДА-КРАТА-Т, произведенную открытым акционерным обществом "Пигмент", далее - ОАО "Пигмент", в объеме 15 947 тонн на сумму 1 394 131 914 рублей) контрагенту - ООО "ПромХимСнаб". Впоследствии тот же товар в том же объеме, на сумму 1 915 121 863 рубля, был реализован от ООО "ПромХимСнаб" в адрес единственного покупателя - закрытого акционерного общества "Электроснабсбыт" (далее - ЗАО "Электроснабсбыт"), которое впоследствии поставило данный товар потребителю - открытому акционерному обществу "Орскнефтеоргсинтез" (далее - ОАО "Орскнефтеоргсинтез"). Товар транспортировался в железнодорожных цистернах напрямую от производителя - ОАО "Пигмент", в адрес потребителя - ОАО "Орскнефтеоргсинтез". При этом ЗАО "Электроснабсбыт" являлось лицом, аффилированным с ОАО "Орскнефтеоргсинтез".
Проанализировав представленные доказательства: сведения о деятельности ООО "ПромХимСнаб", общества и иных лиц, участвовавших в перепродаже товаров (состав учредителей и руководителей, место регистрации и ведения деятельности, наличие ресурсов для ведения деятельности, несение необходимых затрат), протоколы допросов свидетелей, экспертное заключение, содержание изъятых в ходе мероприятий налогового контроля ежедневников, содержание электронной переписки, сведения о разнице цен, по которым товар был продан заявителем и далее передан обществом в адрес ООО "ПромХимСнаб", суды пришли к выводу о созданной согласованной схеме движения товара и денежных средств, при которой общество занизило налоговую базу посредством искусственного уменьшения полученной суммы оплаты. Соответственно, суды согласились с выводом налогового органа о том, что ООО "ПромХимСнаб" являлось номинальным лицом, полностью подконтрольным обществу, используемым исключительно для занижения выручки, вследствие чего для целей исчисления налогов выручка общества с реализации указанного товара должна быть учтена не в сумме 1 394 131 914 рублей, а в сумме 1 915 121 863 рублей.
Судебная коллегия не может согласиться с указанными выводами судов.
Как следует из пункта 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При этом ряд обстоятельств, имеющих существенное значение для вывода о том, что ООО "ПромХимСнаб" является лицом, подконтрольным именно обществу, не нашли отражения и оценки в судебных актах. Так, ООО "ПромХимСнаб" реализовывало товар по итогам тендеров, проведенных ЗАО "Электроснабсбыт", в которых также участвовало общество. Кроме того, ЗАО "Электроснабсбыт", приобретая товар у ООО "ПромХимСнаб" на основании заключенных с ним договоров, несмотря на согласованные условия об оплате товара после его получения, оплачивало товар на менее выгодных для ЗАО "Электроснабсбыт" условиях, а именно авансом.
Также представителями общества в заседании сообщены сведения, не опровергнутые налоговым органом, о том, что Инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по городу Москве была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Электроснабсбыт", материалы которой содержат выводы о том, что по тем же поставкам многофункциональной добавки АДА-КРАТА-Т лицом, контролирующим ООО "ПромХимСнаб", являлось не общество, а ЗАО "Электроснабсбыт". Указанные обстоятельства имеют существенное значение и подлежат проверке судом, поскольку налоговые органы, составляющие единую централизованную систему (статья 30 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации"), не могут осуществлять противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.
Руководствуясь статьями 176, 291.11 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации

определила:

решение Арбитражного суда города Москвы от 06.07.2017 по делу N А40-32793/2017, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.02.2018 по тому же делу отменить в части доначислений налогов, соответствующих сумм пеней и санкций по эпизоду взаимоотношений закрытого акционерного общества "НПФ Технохим" с обществом с ограниченной ответственностью "ПромХимСнаб".
Направить дело в отмененной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
В остальной части судебные акты по делу оставить без изменения.

Председательствующий судья
Д.В.ТЮТИН

Судья
М.К.АНТОНОВА

Судья
М.В. ПРОНИНА

---

Одно и то же обстоятельство в актах разных налоговых проверок должно оцениваться одинаково

Ситуация: поставщик продал товар посреднику-1, который по более высокой цене перепродал товар через посредника-2 конечному покупателю.
Налоговая инспекция посчитала, что посредник-1 подконтролен поставщику и был необходим только для того, чтобы искусственно уменьшить выручку.
Позиция ВС РФ: о подконтрольности посредника-1 поставщику говорить рано. Суды не оценили следующие обстоятельства:
- посредник-1 перепродал товар посреднику-2 по итогам тендера;
- несмотря на условие договоре о постоплате, посредник-2 рассчитался с посредником-1 авансом, то есть с меньшей для себя выгодой;
- инспекция, которая по спорной поставке проверяла посредника-2, указала в акте, что посредник-1 подконтролен ему, а не поставщику. Значит, среди проверяющих нет единства в понимании того, кому же подконтролен посредник-1. Это недопустимо, ведь налоговые органы составляют единую централизованную систему.
Верховный Суд отменил акты трех инстанций и отправил дело на новое рассмотрение.
Обоснование: ст. 30 НК РФ, п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ о необоснованной налоговой выгоде.
Документ: Определение от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133.

---

Одна и та же реализация не может быть осуществлена двумя субъектами как собственниками

АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 октября 2018 г. по делу N А40-186331/2017

Апелляционной инстанцией обоснованно приняты во внимание результаты выездных налоговых проверок комитентов ООО "Лидер Астор", ООО "СПД Трейдинг" за соответствующий налоговый период, согласно которым собственниками спорного товара являлись комитенты, Заявитель реализовывал этот товар, действуя в качестве комиссионера, установлена взаимозависимость и подконтрольность импортеров ООО "Лидер Астор", выручка от реализации товара является доходом комитентов. Правильность выводов подтверждена судебным актом по делу N А40-202695/16, по делу N А40-143332/15. Апелляционный суд принял эти судебные акты во внимание также и при исследовании доводов относительно контрагентов второго звена, которые были оценены и отклонены также с учетом совокупности доказательств.
Апелляционная коллегия правильно исходила из того, что одна и та же реализация не может быть осуществлена двумя субъектами как собственниками. В соответствии с правовой позицией, высказанной в Определении Верховного Суда РФ от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133 по делу N А40-32793/2017, налоговые органы, составляющие единую централизованную систему (статья 30 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации"), не могут осуществлять противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.