Цессия не учитываетсв расходах при УСН

Закрытый перечень расходов на УСН, на которые разрешено уменьшать полученные доходы, приведен в ст. 346.16 НК РФ. В нем расходы на приобретение имущественных прав не названы. Поэтому такие затраты "упрощенцы" в расходах не учитывают.

---

"Малая бухгалтерия", 2018, N 4

ПОКУПКА И ПРОДАЖА ИМУЩЕСТВЕННЫХ ПРАВ

Нередко компании приобретают имущественные права (участие в долевом строительстве, требования по договору займа и др.) с целью их дальнейшей перепродажи и получения прибыли. О том, как такие операции учитываются при применении упрощенной системы налогообложения, мы расскажем в этой статье.

Расходы на покупку имущественных прав

Закрытый перечень расходов на УСН, на которые разрешено уменьшать полученные доходы, приведен в ст. 346.16 НК РФ. В нем расходы на приобретение имущественных прав не названы. Поэтому такие затраты "упрощенцы" в расходах не учитывают. На это неоднократно указывал Минфин России (см., например, письма от 18.04.2018 N 03-11-06/2/25967, от 19.03.2018 N 03-11-11/16745, от 01.12.2015 N 03-11-11/70011).
С точкой зрения финансистов соглашался и ВАС РФ (определения от 27.01.2012 N ВАС-15173/11, от 08.12.2010 N ВАС-13295/10). А недавно ее поддержал Верховный суд РФ. В Определении от 09.04.2018 N 309-КГ17-23668 высшие арбитры рассмотрели следующую ситуацию.
Предприниматель на УСН занимался реализацией имущественных прав на квартиры в строящихся домах. Затраты на приобретение этих прав он учитывал в расходах. Обнаружив данный факт в ходе проверки, налоговики доначислили налог, а также начислили пени и штраф. Бизнесмен обратился в суд.
В суде предприниматель указал, что не оспаривает позицию об отсутствии в перечне расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК РФ, затрат на приобретение имущественных прав. Однако в п. 2 ст. 346.17 НК РФ сказано, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. Из этой нормы следует, что затраты, понесенные после оплаты имущественных прав, признаются расходами. Таким образом, между указанными нормами существует противоречие, которое должно толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Суды трех инстанций, а затем и Верховный суд с такой трактовкой положений НК РФ не согласились. Арбитры указали, что в отличие от общей системы налогообложения для налогоплательщиков, находящихся на УСН, предусмотрен исчерпывающий перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Это обусловлено особенностями данного спецрежима, применение которого носит добровольный характер.
Суды отметили, что положения п. 1 ст. 346.16 НК РФ направлены на согласование интересов государства и налогоплательщиков, которые вправе самостоятельно осуществлять налоговое планирование, выбирая подходящий для этого налоговый режим с учетом особенностей осуществляемой ими деятельности. Пункт 2 ст. 346.17 НК РФ не расширяет перечень расходов, перечисленных в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Он лишь устанавливает критерии, которым должны соответствовать данные расходы для их учета при определении налоговой базы по УСН.
Таким образом, поскольку затраты на приобретение имущественных прав не названы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, предприниматель не вправе был учитывать их в составе расходов, уменьшающих полученные доходы.
Обратите внимание: в арбитражной практике есть решение, в котором суд признал правомерным учет затрат на приобретение имущественных прав в расходах на УСН. В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А74-2378/08-Ф02-1138/09 также была рассмотрена ситуация, связанная с уступкой права требования на строящуюся квартиру. Суд указал, что в п. 1 и 2 ст. 346.17 НК РФ имущественные права обозначены законодателем как в качестве объекта реализации, так и в качестве объекта приобретения и последующей продажи. В названных правовых нормах продекларирован принцип соотносимости расходов на приобретение имущественного права с доходом от его реализации. В связи с этим довод о том, что расходы на приобретение имущественного права не могут быть включены в состав расходов, противоречит приведенным выше нормам. По мнению суда, приобретенное имущественное право следует расценивать как товар, предназначенный для дальнейшей реализации. И в соответствии с правилами п. 2 ст. 346.17 НК РФ - учитывать в расходах по мере реализации.
На наш взгляд, такой подход противоречит как вышеуказанной позиции Верховного суда РФ, так и положениям Налогового кодекса. Дело в том, что в целях налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). А под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом (п. 2 ст. 38 НК РФ).
Как видите, исходя из этих положений НК РФ имущественные права не относятся к товарам. Соответственно, затраты на их приобретение не могут быть отнесены к расходам по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, предусмотренным подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (письмо Минфина России от 24.08.2011 N 03-11-11/218).

О. Мокроусов
"ЭЖ"
Подписано в печать
14.06.2018

---

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2018, N 6

Вопрос: Можно ли учесть в расходах при УСНО затраты на приобретение имущественных прав (доли в уставном капитале ООО, по договору уступки прав требования)?

Ответ: В п. 1 ст. 346.16 НК РФ дан исчерпывающий перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих УСНО. Поскольку расходы на приобретение имущественных прав, в том числе по договору уступки прав требования, в нем не поименованы, такие расходы не могут учитываться налогоплательщиком при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО.
Что касается затрат на приобретение доли в ООО, в силу ст. 128 ГК РФ доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью относится к имущественным правам. Соответственно, затраты на приобретение доли в уставном капитале ООО не учитываются в расходах при определении объекта обложения "упрощенным" налогом (Письма Минфина России от 19.03.2018 N 03-11-11/16745, от 18.04.2018 N 03-11-06/2/25967).

В.В. Рябинин
Эксперт журнала
"Актуальные вопросы
бухгалтерского учета и налогообложения"
Подписано в печать
29.05.2018

Вопрос: Вправе ли коллекторская организация применять УСН? Как учитываются доходы и расходы при приобретении долга по договору цессии и дальнейшем истребовании задолженности у должника?

Ответ: Коллекторская организация вправе применять УСН.
Расходы на приобретение денежного требования по договору цессии не учитываются при применении УСН. Порядок учета дохода зависит от того, по какому договору приобретено право требования.

Обоснование: Коллекторская организация совершает действия, направленные на возврат просроченной задолженности гражданина, возникшей из денежных обязательств (ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 03.07.2016 N 230-ФЗ "О защите прав и законных интересов физических лиц при осуществлении деятельности по возврату просроченной задолженности и о внесении изменений в Федеральный закон "О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях").
Коллекторской деятельностью вправе заниматься только организации, сведения о которых включены в государственный реестр юридических лиц, осуществляющих деятельность по возврату просроченной задолженности. Данный реестр ведет ФССП России. Сведения реестра являются открытыми и размещаются на сайте ФССП России и самой коллекторской организации в сети Интернет (ч. 1, 7, 9 ст. 12, ч. 4 ст. 14 Федерального закона N 230-ФЗ; п. 1 Постановления Правительства РФ от 19.12.2016 N 1402).
В течение 30 рабочих дней со дня привлечения коллекторской организации для взаимодействия с должником по просроченной задолженности кредитор должен уведомить об этом должника (ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 230-ФЗ).
Не вправе применять УСН организации, перечисленные в п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, например микрофинансовые организации.
Коллекторские организации в п. 3 ст. 346.12 НК РФ не поименованы, следовательно, они вправе применять УСН.
Если новый кредитор (коллектор) приобрел денежное требование к должнику, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), то при поступлении от должника суммы во исполнение обязательств по договору полученные доходы учитываются в качестве выручки от реализации имущественных прав вне зависимости от выбранного объекта налогообложения (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).
Если коллектор применяет УСН (15%), то затраты на приобретение права требования в расходах не учитываются, так как они не поименованы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
В случае приобретения коллектором денежного требования, вытекающего из договора займа (кредитного договора), доходы в виде денежных средств, которые получены в счет погашения заемных средств, не учитываются при определении налоговой базы при УСН (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
По мнению Минфина России, данная норма пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ применима и при погашении заемщиком долгового обязательства новому кредитору. Следовательно, при возвращении суммы займа организация-цессионарий денежные средства, полученные в счет погашения долгового обязательства по договору уступки права требования, для целей налогообложения доходом не признает. В целях налогообложения при УСН в составе доходов будут учитываться суммы процентов, полученные за пользование займом (кредитом), штрафы и пени за просрочку оплаты задолженности по договору займа и процентов за пользование займом, судебных расходов на уплату госпошлины (Письма Минфина России от 12.10.2015 N 03-11-06/2/58357, от 27.04.2015 N 03-11-11/24183).
Однако в случае поступления от должника при возврате займа денежных средств в сумме, превышающей цену, уплаченную за приобретенное право требования, у организации-цессионария при определении налоговой базы в состав доходов включается разница между суммой денежных средств, полученной от должника, и суммой, уплаченной цеденту (Письма Минфина России от 09.07.2012 N 03-11-06/2/85, от 02.11.2011 N 03-11-06/2/151).
Таким образом, вне зависимости от объекта налогообложения при получении от должника задолженности, вытекающей из договора займа или кредитного договора, коллекторская организация, применяющая УСН, вправе включить в налогооблагаемую базу разницу между суммой денежных средств, полученной от должника, и суммой, уплаченной цеденту.

В.И. Суколенова
ЗАО "Сплайн-Центр"
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
24.03.2020

---

1) Из письма МинФина от 03.03.2021 г. №03-04-07/15031:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 10 марта 2021 г. N СД-4-11/3065@

Федеральная налоговая служба направляет для сведения и использования в работе письмо Департамента налоговой политики Министерства финансов Российской Федерации от 03.03.2021 N 03-04-07/15031 по вопросу налогообложения доходов физических лиц (по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц выплат, полученных физическим лицом по договору цессии (уступки прав требования)).
Доведите указанное письмо до нижестоящих налоговых органов.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
Д.С.САТИН

Приложение
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 3 марта 2021 г. N 03-04-07/15031

Департамент налоговой политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения доходов физических лиц и сообщает следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 213 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитываются доходы, полученные в виде страховых выплат в связи с наступлением страховых случаев по договорам обязательного страхования, осуществляемого в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 3 статьи 10 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" страховая выплата - это денежная сумма, установленная федеральным законом и (или) договором страхования и выплачиваемая страховщиком страхователю, застрахованному лицу или выгодоприобретателю при наступлении страхового случая.
Сумма выплаты, право требования на которую перешло физическому лицу по договору цессии (переуступки права требования), подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке, так как не является страховой выплатой, а указанное физическое лицо не является страхователем, застрахованным лицом или выгодоприобретателем.
На основании пункта 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В соответствии с принципом, установленным статьей 41 Кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
В то же время положений, предусматривающих уменьшение суммы выплаты, право требования на которую перешло физическому лицу по договору цессии (переуступки права требования), на сумму расходов, понесенных указанным физическим лицом на приобретение такого права, главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса не предусмотрено.
Вместе с тем в случае, когда письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами Верховного Суда Российской Федерации, налоговые органы начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем суда на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами суда.

Директор Департамента
Д.В.ВОЛКОВ

Вывод:
На основании пункта 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В соответствии с принципом, установленным статьей 41 Кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
В то же время положений, предусматривающих уменьшение суммы выплаты, право требования на которую перешло физическому лицу по договору цессии (переуступки права требования), на сумму расходов, понесенных указанным физическим лицом на приобретение такого права, главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса не предусмотрено.

2) Мнение ФНС. Письмо от 19 января 2022 г. N СД-19-11/11@

Учитывая сложившуюся судебную практику, а также в связи с отсутствием специальных норм, устанавливающих порядок определения налоговой базы при переуступке права требования долга, в силу положений статьи 41 Кодекса налогооблагаемой базой в данном случае является экономическая выгода в виде разницы между доходом полученным по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.


Вопрос: Об НДФЛ при уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию).

Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 19 января 2022 г. N СД-19-11/11@

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение от 18.10.2021 и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
При уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) у физического лица - цедента возникает доход в размере полученных от цессионария денежных средств, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.
В силу пункта 3 статьи 210 Кодекса основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 1 и подпункту 2 пункта 2 статьи 220 Кодекса учет произведенных налогоплательщиком расходов при уступке прав требования предусмотрен только в отношении договоров участия в долевом строительстве (договоров инвестирования долевого строительства или других договоров, связанных с долевым строительством).
Возможность учета физическими лицами расходов по сделке уступки права требования (цессии) в рамках иных договоров при определении налоговой базы при получении доходов в виде денежных средств, поступивших цеденту от цессионария, статьями 218 - 220 Кодекса прямо не предусмотрена.
Вместе с тем согласно статье 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для целей уплаты налога на доходы физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
Учитывая сложившуюся судебную практику, а также в связи с отсутствием специальных норм, устанавливающих порядок определения налоговой базы при переуступке права требования долга, в частности, по договору банковского вклада, в силу положений статьи 41 Кодекса налогооблагаемой базой в данном случае, по мнению ФНС России, является экономическая выгода в виде разницы между доходом, полученным по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.
Данные разъяснения содержат общий порядок применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в части налогообложения доходов физических лиц, который не учитывает конкретные обстоятельства и условия.
При рассмотрении вопроса о правильности определения налогоплательщиком размера налоговой базы и реализации им прав на налоговые вычеты, на исключение доходов из объекта налогообложения (освобождение от налогообложения) налоговые органы оценивают всю совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела, и конкретные документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения права на вычеты и (или) освобождения от налогообложения.
Учитывая, что Вами не представлены документы и сведения, необходимые для оценки конкретных обстоятельств, дать исчерпывающие разъяснения по существу поставленного вопроса не представляется возможным.
Одновременно ФНС России информирует, что согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 329 "О Министерстве финансов Российской Федерации" федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налоговой деятельности, является Министерство финансов Российской Федерации.
В этой связи с вопросами и предложениями в части изменения налогового законодательства Вы вправе обратиться в Минфин России.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
Д.С.САТИН
19.01.2022

---

3) Своими словами: хотя и нет согласия между МинФином и Налоговой, но учитывая судебную практику и на основании ст 41 НК можно прийти к выводу, что, если материальной выгоды не возникает, то НДФЛ отсутствует. Но риск, по крайней мере, что придется это доказывать – существует.

Вопрос: Физическое лицо приобрело права требования к должнику у ООО за 100 000 руб., сумма долга - 500 000 руб. Физическое лицо предъявило должнику требование о погашении долга. Долг погашен в сумме 200 000 руб., в отношении остальной части заключено соглашение о прощении долга. Каков размер налоговой базы по НДФЛ?

Ответ: Налоговая база физического лица - цессионария составит 100 000 руб.

Обоснование: Для физических лиц - налоговых резидентов РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный ими от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ (ст. 209 Налогового кодекса РФ).
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).
Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с гл. 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).
При получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Существует позиция судов и налоговых органов, которая подтверждает право налогоплательщика уменьшить доходы, полученные от погашения ранее приобретенного права требования долга, на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением права требования (Определение Конституционного Суда РФ от 27.10.2015 N 2539-О, Постановление Президиума Верховного Суда РФ от 22.07.2015 N 8ПВ15, Письмо ФНС России от 19.01.2022 N СД-19-11/11@).
Таким образом, полагаем, доход, облагаемый НДФЛ, в случае исполнения обязательства должником возникнет, если размер расходов на приобретение права требования будет меньше, чем размер исполненного обязательства.
В рассматриваемом случае налоговая база составит 100 000 руб. (200 000 руб. - 100 000 руб.).
Следует учесть, что, если в качестве должника выступают организация или индивидуальный предприниматель, то исчислить, удержать и уплатить НДФЛ должны указанная организация или индивидуальный предприниматель (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Т.В. Липкина
ООО "ИК Ю-Софт"
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
14.08.2023

---

Постановление Президиума Верховного Суда РФ от 22.07.2015 N 8ПВ15
Требование: О признании недействительным решения налогового органа.
Обстоятельства: Налогоплательщику доначислен НДФЛ и штраф в связи с занижением налоговой базы на сумму расходов, связанных с приобретением права требования.
Решение: Дело в части доначисления НДФЛ направлено на новое рассмотрение, поскольку судами не исследовался вопрос, касающийся размера полученной налогоплательщиком выгоды в виде разницы между выручкой, полученной по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.

---

ПРЕЗИДИУМ ВЕРХОВНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 июля 2015 г. N 8-ПВ15

Президиум Верховного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего - Нечаева В.И.,
членов Президиума - Давыдова В.А., Рудакова С.В., Свириденко О.М., Тимошина Н.В., Харламова А.С., Хомчика В.В. -
при секретаре Кепель С.В.
рассмотрел по надзорной жалобе Игнатовой Е.С. гражданское дело по заявлению Игнатовой Е.С. о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N <...> по г. Москве (далее - ИФНС России N <...> по г. Москве) от 30 августа 2013 г. N <...> о доначислении налога на доходы физических лиц в размере <...> руб., возложении обязанности уплатить указанную сумму налога и штраф в размере <...> руб.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Борисовой Л.В., объяснения представителей заявителя - Зинковского С.Б., ИФНС России N <...> по г. Москве - Ушаковой Н.Р., Чихирева М.Б., Каткова М.В., УФНС России по г. Москве - Голуб М.Е., Президиум Верховного Суда Российской Федерации

установил:

Игнатовой Е.С. в 2011 году были приобретены права требования исполнения денежных обязательств по договорам займа (цессии). Впоследствии ею были заключены три договора уступки указанных выше прав требования, предусматривающих уплату цессионарием соответствующей денежной компенсации.
При декларировании доходов за 2012 год Игнатовой Е.С. сумма полученного дохода от уступки прав требования была уменьшена на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этих прав, в размере <...> руб. В связи с этим налог по доходам, облагаемым по ставке 13 процентов, был исчислен Игнатовой Е.С. в размере <...> руб.
ИФНС России N <...> по г. Москве при исчислении налога на доходы физических лиц в налоговую базу была включена вся сумма дохода, полученного Игнатовой Е.С. по договорам уступки прав требования, без учета расходов в размере <...> руб. и подлежащий уплате налог начислен в сумме <...> руб. Разница в исчислении налога составила <...> руб. Решением данной инспекции от 30 августа 2013 г. N <...> (далее - решение ИФНС N <...>) Игнатовой Е.С. предложено уплатить налог в размере <...> руб. За неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы Игнатова Е.С. привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере <...> руб.
Игнатова Е.С. обратилась в Хамовнический районный суд г. Москвы с заявлением о признании решения ИФНС N <...> недействительным в части доначисления ей налога на доходы физических лиц в размере <...> руб., возложения на нее обязанности уплатить указанную сумму и штраф в размере <...> руб. В случае отказа в удовлетворении этих требований заявитель просила уменьшить размер налоговых санкций ввиду наличия смягчающих обстоятельств и возместить расходы на уплату государственной пошлины в размере <...> руб.
Решением Хамовнического районного суда г. Москвы от 3 февраля 2014 г., оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по гражданским делам Московского городского суда от 20 июня 2014 г., в удовлетворении требований Игнатовой Е.С. о признании недействительным решения ИФНС N <...> в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере <...> руб. отказано, размер штрафа уменьшен до <...> руб.
Определением Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 13 мая 2015 г. кассационная жалоба Игнатовой Е.С. удовлетворена частично. Решение Хамовнического районного суда г. Москвы от 3 февраля 2014 г. и апелляционное определение Московского городского суда от 20 июня 2014 г. отменены в части отказа в удовлетворении заявления Игнатовой Е.С. о признании незаконным решения ИФНС N <...> о привлечении ее к налоговой ответственности и в этой части принято новое судебное постановление об удовлетворении данного требования. В остальной части решение и апелляционное определение оставлены без изменения.
На это определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации Игнатовой Е.С. подана надзорная жалоба с просьбой о его отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании решения ИФНС N <...> недействительным в части доначисления налога в размере <...> руб. с вынесением нового решения. Игнатова Е.С. ссылается на то, что судом кассационной инстанции не дана оценка ее доводам о противоречии решения ИФНС N <...> пункту 3 статьи 3 НК РФ, согласно которому налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, а также о нарушении ее конституционного права платить законно установленные налоги. Заявитель полагает, что по операциям с уступкой прав требования по договорам займа следует применять статью 41 НК РФ и определять налоговую базу по налогу на доходы физических лиц с учетом расходов, понесенных на приобретение этих прав.
Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Борисовой Л.В. от 7 июля 2015 г. надзорная жалоба Игнатовой Е.С. с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Президиума Верховного Суда Российской Федерации.
Президиум Верховного Суда Российской Федерации, рассмотрев дело в порядке надзора, обсудив доводы надзорной жалобы и возражения на нее, находит надзорную жалобу обоснованной.
В соответствии со статьей 391.9 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации судебные постановления, указанные в части 2 статьи 391.1 данного Кодекса, подлежат отмене или изменению, если при рассмотрении дела в порядке надзора Президиум Верховного Суда Российской Федерации установит, что судебными постановлениями нарушено единообразие в толковании и применении судами норм материального и процессуального права.
В части 1 статьи 195 ГПК РФ регламентировано, что решение должно быть законным и обоснованным.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пунктах 2 и 3 Постановления от 19 декабря 2003 г. N 23 "О судебном решении" разъяснил, что решение является законным в том случае, когда оно принято при точном соблюдении норм процессуального права и в полном соответствии с нормами материального права, которые подлежат применению к данному правоотношению, или основано на применении в необходимых случаях аналогии закона или аналогии права. Решение является обоснованным тогда, когда имеющие значение для дела факты подтверждены исследованными судом доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости, или обстоятельствами, не нуждающимися в доказывании, а также тогда, когда оно содержит исчерпывающие выводы суда, вытекающие из установленных фактов.
Вынесенные по данному делу судебные постановления в обжалуемой заявителем части этим требованиям не отвечают.
Отказ в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения ИФНС N <...> в части начисления налога в размере <...> руб. суд первой инстанции обосновал тем, что право требования выплаты денежных средств по договору займа является имущественным правом. В статье 220 НК РФ, регулирующей вопросы предоставления имущественных налоговых вычетов, возможность применения имущественного налогового вычета и уменьшения суммы облагаемых налогом доходов от реализации имущественных прав на сумму расходов, связанных с получением этих доходов, не предусмотрена. Полученный от уступки прав требования доход является экономической выгодой в денежной форме и соответствует положениям статьи 41 НК РФ.
Выводы суда первой инстанции судебной коллегией по гражданским делам Московского городского суда и Судебной коллегией по административным делам Верховного Суда Российской Федерации признаны правильными.
В кассационном определении Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации указала, что, по сути, Игнатова Е.С. настаивает на применении норм, относящихся к определению налоговой базы налога на прибыль организаций. Особенности исчисления налога на доходы физических лиц установлены положениями главы 23 НК РФ и применение в этом случае иного порядка определения налоговой базы означало бы произвольное исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Субъекты налоговых правоотношений связаны императивными предписаниями налогового закона, в том числе в части определения налоговой базы, и обязаны уплатить определенный налог, вид которого, размер, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты установлены законом.
Однако выводы судов и приведенное в судебных постановлениях толкование норм права сделаны без учета следующих положений налогового законодательства.
Согласно статье 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Под имуществом в данном Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в силу пункта 1 статьи 209 НК РФ признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Порядок исчисления и уплаты физическими лицами налога на полученные доходы определен в главе 23 НК РФ.
В статье 210 главы 23 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1). Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13 процентов), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ (пункт 3).
Доход, полученный Игнатовой Е.С. от реализации прав требования выполнения обязательств по договорам займа, на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ является объектом налогообложения, налоговая ставка установлена в размере 13 процентов.
Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доход, полученный налогоплательщиком в результате реализации имущественных прав требования по договорам займа с учетом полученной налогоплательщиком выгоды, налоговым законодательством прямо не урегулированы.
Вместе с тем общие принципы определения доходов приведены в статье 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" (глава 23 НК РФ), "Налог на прибыль организаций" (глава 25 НК РФ).
Оспаривая решение ИФНС России N <...> по г. Москве и выводы суда первой инстанции, Игнатова Е.С. в апелляционной и кассационной жалобах указывала на то, что в связи с отсутствием специальных норм, устанавливающих порядок определения налоговой базы при переуступке права требования по договорам займа, в силу положений статьи 41 НК РФ налогооблагаемой базой является экономическая выгода в виде разницы между выручкой, полученной по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.
В пунктах 3, 7 статьи 3 НК РФ установлено, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Сравнительный анализ указанных выше правовых норм позволяет сделать вывод о том, что доводы Игнатовой Е.С. о возможности применения к рассматриваемым правоотношениям положений статьи 41 НК РФ являются обоснованными.
Судами первой и апелляционной инстанций доводы заявителя отвергнуты без достаточных оснований, не определен в качестве имеющего значение для дела и не исследован вопрос, касающийся размера полученной Игнатовой Е.С. экономической (налоговой) выгоды. Представленная Игнатовой Е.С. в налоговую инспекцию декларация по налогу на доходы физических лиц в материалах дела отсутствует. Судом кассационной инстанции эти обстоятельства во внимание не приняты.
В связи с тем, что судами допущено нарушение единообразия в толковании и применении норм материального и процессуального права, приведшее к судебной ошибке существенного и непреодолимого характера, вынесенные по делу судебные постановления в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании оспариваемого решения ИФНС N <...> недействительным, как не отвечающие в указанной части требованиям законности и обоснованности, подлежат отмене.
Поскольку по делу требуется установление и исследование фактических обстоятельств, связанных с исчислением налога на доходы физических лиц, представление, исследование и оценка доказательств, дело в указанной части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 391.12 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Верховного Суда Российской Федерации

постановил:

решение Хамовнического районного суда г. Москвы от 3 февраля 2014 г., апелляционное определение судебной коллегии по гражданским делам Московского городского суда от 20 июня 2014 г. и определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 13 мая 2015 г. отменить в части отказа в удовлетворении требований Игнатовой Е.С. о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N <...> по г. Москве от 30 августа 2013 г. N <...> в части уплаты налога на доходы физических лиц в размере <...> руб. и взыскания расходов на уплату государственной пошлины в размере <...> руб. Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Хамовнический районный суд г. Москвы.

---